Tremonti-ter a prova di perdita. bonus anche a beni non strumentali
Non c`e` revoca del beneficio se l`investimento agevolato e` ceduto nell`ambito di operazioni straordinarie.
La detassazione degli investimenti in nuovi macchinari e nuove apparecchiature compresi nella divisione 28 della tabella Ateco 2007 opera a prescindere dal risultato di esercizio ottenuto, potendo pertanto concorrere a determinare una perdita che rilevera` nella determinazione del reddito secondo le regole del Tuir.
E` uno dei chiarimenti della circolare n. 44/E del 27 ottobre, con cui l`agenzia delle Entrate illustra la disciplina della "Tremonti-ter".
Si tratta dell`agevolazione, introdotta dall`articolo 5 del decreto legge 78/2009 (convertito con modificazioni dalla legge 102/2009), consistente nella detassazione dal reddito di impresa di un importo pari al 50% del valore degli investimenti fatti a decorrere dal 1° luglio 2009 (data di entrata in vigore del Dl 78) e fino al 30 giugno 2010.
Con il documento di prassi, l`Agenzia specifica gli ambiti di applicazione della norma, le caratteristiche dei beni agevolabili, le modalita` di fruizione della detassazione e le ipotesi di revoca, operando un raffronto con le precedenti analoghe agevolazioni ("Tremonti-bis" e "Tremonti").
Ambito soggettivo di applicazione dell`agevolazione
La circolare chiarisce che la nuova agevolazione si applica a tutti i soggetti residenti nel territorio dello Stato - anche se costituiti o che iniziano l`attivita` nel periodo che va dal 1° luglio 2009 al 30 giugno 2010 - in relazione alle attivita` produttive di redditi d`impresa, indipendentemente dalla loro natura giuridica, dalla dimensione assunta e dal settore produttivo di appartenenza degli stessi.
Sono invece esclusi dall`agevolazione i soggetti esercenti attivita` non produttive di reddito d`impresa, quali, ad esempio, le persone fisiche e le societa` semplici, con riferimento all`attivita` agricola svolta entro i limiti previsti dall`articolo 32 del Tuir, le persone fisiche che svolgono attivita` produttiva di reddito di lavoro autonomo, le associazioni senza personalita` giuridica costituite fra persone fisiche per l`esercizio in forma associata di arti e professioni, gli enti non commerciali non titolari di reddito d`impresa.
Viene inoltre precisato che la norma, non subordinando l`applicazione dell`agevolazione all`adozione di particolari regimi d`imposta o contabili da parte dei soggetti interessati, puo` applicarsi anche nei confronti dei contribuenti interessati in relazione alle attivita` produttive di redditi d`impresa anche se gli stessi, per regime naturale o per opzione, determinano il reddito d`impresa con criteri forfetari o applicano regimi d`imposta sostitutivi, o adottano regimi contabili semplificati.
Ambito oggettivo: individuazione dei beni agevolabili
Con riguardo all`aspetto oggettivo di applicazione della norma, la circolare chiarisce che il beneficio spetta per l`acquisizione di tutti i beni, purche` nuovi, compresi nella divisione 28 della tabella Ateco 2007 ("fabbricazione di macchinari ed apparecchiature n.c.a.") comunque impiegati all`interno del processo produttivo, ma con esclusione di quelli trasformati o assemblati per l`ottenimento di prodotti destinati alla vendita. Sono ovviamente esclusi dall`agevolazione i beni destinati alla vendita (beni merce).
Rispetto alla precedenti agevolazioni, quindi, sono agevolabili anche quei beni che non presentano il carattere della strumentalita` e, pertanto, indipendentemente dalla circostanza che si tratti o meno di beni ammortizzabili.
Tale importante precisazione risolve i dubbi circa l`individuazione dei beni agevolabili derivanti dal rinvio dell`articolo 5 del decreto alla divisione 28 della tabella Ateco 2007 contenente una classificazione delle attivita` economiche e non di singoli beni.
A seguito dei chiarimenti forniti, devono pertanto ritenersi agevolabili gli investimenti in tutti i beni, purche` nuovi, comprese parti e accessori, solo se espressamente inclusi nella divisione 28.
In proposito, l`Amministrazione finanziaria chiarisce che l`acquisto dei beni e` agevolabile anche se gli stessi sono destinati a essere inseriti in impianti e strutture piu` complessi gia` esistenti, non compresi nella divisione 28. Depone in tal senso anche la considerazione che nella divisione 28, come chiarito dalle Note esplicative , sono classificati macchinari di impiego generale (ad esempio, la classe 28.1 riguardante "...macchine di impiego generale" ), utilizzabili in una vasta gamma di attivita` economiche previste nella classificazione Ateco 2007.
Precisa, inoltre, l`Agenzia che nella nozione di nuovi macchinari e nuove apparecchiature si intendono compresi, qualora oggetto del medesimo investimento complessivo, i componenti o parti indispensabili per il funzionamento degli stessi ancorche` non inclusi nella divisione 28 (ad esempio, computer e programmi di software che servono a far funzionare i macchinari e le apparecchiature) che ne costituiscono dotazione.
L`investimento in un nuovo bene complesso non compreso nella divisione 28, costituito anche da nuovi macchinari e nuove apparecchiature compresi nella divisione 28, e` agevolabile nei limiti del costo riferibile a questi ultimi beni oggettivamente individuabili e sempre che il bene complesso non sia destinato alla vendita.
Precisa infine l`Agenzia che l`entrata in funzione dei beni della divisione 28 oggetto di investimento non costituisce condizione per la fruizione del beneficio.
L`agevolazione non spetta per gli investimenti in beni a qualunque titolo gia` utilizzati: costituiscono eccezione a tale principio quelli utilizzati esclusivamente per scopi dimostrativi (ad esempio, un macchinario esposto in show room) e mai entrati in funzione. In tal caso, l`utilizzo ai soli fini dimostrativi non fa perdere al bene il requisito della novita`.
Il rispetto del requisito della novita` deve trovare riscontro anche con riguardo ai beni complessi realizzati in economia, nell`ipotesi in cui alla loro realizzazione abbia concorso anche un bene usato: in tal caso, il requisito della novita` sussiste in relazione all`intero bene, a condizione pero` che il costo del bene usato non sia di rilevante/prevalente entita` rispetto al costo complessivamente sostenuto.
Ai fini dell`agevolazione, precisa infine la circolare, non rileva la provenienza dei beni oggetto dell`investimento (da imprese italiane o estere). Cio` che importa, invece, e` che i beni oggetto di investimento agevolato siano allocati in strutture situate nello Spazio economico europeo.
Determinazione dell`importo escluso da imposizione fiscale
L`importo escluso da imposizione fiscale e` pari al 50% del valore dell`investimento in nuovi macchinari e nuove apparecchiature.
Il valore dell`investimento, cui applicare l`aliquota del 50%, e` determinato secondo i criteri ordinari per l`individuazione del costo dei beni rilevante ai fini fiscali previsti dall`articolo 110, comma 1, lettere a) e b) del Tuir, indipendentemente dalle modalita` (ordinarie, forfetarie, sostitutive) di determinazione del reddito da parte del contribuente.
Il valore degli investimenti comprendera` quindi anche gli oneri accessori di diretta imputazione che l`impresa dovra` sostenere affinche` il bene possa essere utilizzato e gli eventuali interessi passivi sostenuti per l`acquisto (se il bene della divisione 28 e` qualificabile per l`impresa, quale bene strumentale) "iscritti in bilancio ad aumento del costo stesso per effetto di disposizioni di legge" (articolo 110, comma 1, lettera b), del Tuir). Rileva come onere accessorio anche l`Iva totalmente indetraibile ai sensi dell`articolo 19-bis1, 36-bis e 19, comma 5, del Dpr 633/1972.
Il valore del bene agevolabile deve essere preso in considerazione al netto di eventuali contributi in conto impianti.
Momento di effettuazione degli investimenti
La circolare precisa che sono agevolabili gli investimenti che s`intendono fatti dal 1° luglio 2009 e fino al 30 giugno 2010 secondo i criteri fiscali della competenza previsti dall`articolo 109, commi 1 e 2, del Tuir.
Viene inoltre chiarito che, in considerazione della finalita` agevolativa del beneficio e delle modalita` di fruizione dello stesso, non incidenti sulle ordinarie modalita` di determinazione del reddito d`impresa, non rilevano i diversi criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali e per i contribuenti "minimi" che si avvalgono del regime di cui all`articolo 1, commi 96 e seguenti della legge 244/2007, per i quali trova applicazione il principio di cassa.
Casi particolari
La circolare fornisce chiarimenti, inoltre, in merito a specifiche modalita` di effettuazione dell`investimento agevolabile.
Appalto
Nell`ipotesi in cui l`investimento in beni della divisione 28 sia realizzato mediante un contratto di appalto a terzi, si considerano agevolabili i costi sostenuti dal committente alla data di ultimazione della prestazione ovvero, in caso di stati di avanzamento lavori, alla data in cui l`opera (macchinario o apparecchiatura), o porzione di essa, risulta verificata e accettata dal committente: in quest`ultima ipotesi, sono agevolabili i corrispettivi liquidati nel periodo in cui si applica l`agevolazione in base allo stato di avanzamento lavori (Sal), indipendentemente dalla durata infrannuale o ultrannuale del contratto.
Qualora l`appalto riguardi un investimento in beni complessi diversi da quelli compresi nella divisione 28, rimane fermo quanto detto in precedenza circa il riconoscimento dell`agevolazione nei limiti del costo riferibile ai beni della divisione 28 oggettivamente individuabili utilizzati per la realizzazione del bene complesso.
Beni realizzati in economia
Per gli investimenti in beni della divisione 28 realizzati in economia, ai fini della determinazione dell`agevolazione, rilevano i costi imputabili all`investimento (progettazione, manodopera, eccetera) sostenuti dal 1° luglio 2009 e fino al 30 giugno 2010.
L`agevolazione spetta anche per le opere in corso, iniziate o sospese in esercizi precedenti al periodo di applicazione dell`agevolazione, ma limitatamente ai costi sostenuti nel periodo di vigenza dell`agevolazione, avuto riguardo ai predetti criteri di competenza di cui all`articolo 109 del Tuir.
Leasing
In merito a tale schema contrattuale, l`Amministrazione finanziaria chiarisce che l`agevolazione spetta unicamente all`utilizzatore con riferimento al periodo di imposta nel corso del quale il macchinario o l`apparecchiatura e` consegnato.
Di conseguenza, l`agevolazione non spetta al concedente, per il quale sono irrilevanti, ai fini del beneficio in questione, gli acquisti di beni successivamente concessi in locazione finanziaria.
Ai fini del computo dell`agevolazione rileva il costo sostenuto dal concedente per l`acquisto dei beni, al netto delle spese di manutenzione. Non rileva, in nessun caso, il prezzo pattuito per il riscatto.
Nel caso in cui per l`utilizzatore l`Iva sui canoni di locazione sia indetraibile ai sensi dell`articolo 19-bis1 del Dpr 633/1972, ai fini dell`agevolazione assume rilievo anche l`imposta pagata dal locatore sull`acquisto del bene.
L`acquisizione in proprieta` del bene (a seguito di riscatto) non configura un`ipotesi autonoma d`investimento agevolabile.
Leasing relativo a bene realizzato in appalto
L`agevolazione spetta anche nell`ipotesi in cui la societa` di leasing realizza, in appalto, un bene rientrante tra quelli agevolabili allo scopo di concederlo in locazione finanziaria all`utilizzatore.
In questa ipotesi, assumono rilievo quale investimento dell`utilizzatore i corrispettivi che la societa` di leasing concedente ha liquidato, nel periodo di vigenza dell`agevolazione, all`appaltatore in base agli stati d`avanzamento lavori. Tuttavia, precisa l`Agenzia, nel caso in cui il contratto di leasing preveda la clausola di prova a favore del locatario, ai fini dell`agevolazione diviene rilevante la dichiarazione di esito positivo del collaudo da parte dello stesso locatario.
Patto di riservato dominio
In tali ipotesi, l`investimento si considera effettuato secondo le ordinarie regole nel momento della consegna del bene ovvero alla stipulazione dell`atto, senza tener conto delle clausole di riserva della proprieta`, come previsto dall`articolo 109 del Tuir.
Fruizione dell`agevolazione
L`agevolazione e` fruita apportando una variazione in diminuzione della base imponibile del reddito di impresa del periodo di imposta di effettuazione degli investimenti agevolabili. La detassazione opera indipendentemente dal risultato di esercizio ottenuto (utile o perdita) e, pertanto, concorre a determinare il risultato reddituale anche in presenza di una perdita, la quale rilevera` ai fini della determinazione del reddito secondo le regole ordinarie previste dal Tuir.
Con riguardo alla fruizione dell`agevolazione ai fini del pagamento delle imposte, l`ultimo periodo del comma 1 dell`articolo 5 prevede che "l`agevolazione ... puo` essere fruita esclusivamente in sede di versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta di effettuazione degli investimenti".
L`esclusione dall`imposizione sul reddito di impresa del 50% del valore degli investimenti in nuovi macchinari e nuove apparecchiature puo` essere fruita "esclusivamente" i n sede di saldo dei periodi d`imposta interessati, senza quindi incidere sul calcolo e versamento degli acconti dovuti, che dovranno essere determinati, secondo le modalita` ordinarie (metodo previsionale o storico) comunque al lordo dell`agevolazione.
Gli eventuali versamenti in acconto che risultassero eccedenti al momento di determinazione del saldo per effetto di investimenti agevolati, generano per il contribuente un credito Irpef/Ires utilizzabile secondo le modalita` ordinarie.
Cumulo con altre agevolazioni
L`articolo 5 del Dl 78/2009 non reca una previsione generale di non cumulabilita` del beneficio in esame con altre agevolazioni. Cio` porta a ritenere che l`agevolazione sia cumulabile con altre misure di favore salvo che le norme disciplinanti le altre misure, alla stregua di valutazioni che rientrano nella competenza degli organi eroganti, non dispongano diversamente.
Si ritiene, pertanto, che l`agevolazione in esame sia cumulabile, in particolare, con il credito d`imposta per gli investimenti nelle aree svantaggiate (articolo 1, commi da 271 a 279, legge 296/2006) nonche` con il credito d`imposta per attivita` di ricerca e sviluppo (articolo 1, commi da 280 a 284, della medesima legge).
La detassazione degli investimenti, invece, non e` cumulabile con l`agevolazione spettante per le spese di riqualificazione energetica (articolo 1, commi 344 e 345, legge 296/2006). In proposito, torna applicabile l`articolo 10 del decreto interministeriale 19 febbraio 2007 ("Disposizioni in materia di detrazioni per le spese di riqualificazione energetica") secondo cui "le detrazioni ... non sono cumulabili con altre agevolazioni fiscali previste da altre disposizioni di legge nazionali per i medesimi interventi" . Ne consegue che, in relazione al medesimo bene oggetto di investimento, il contribuente deve decidere se escludere dall`imposizione sul reddito d`impresa il 50% del valore dell`investimento ovvero avvalersi della detrazione spettante per le spese di riqualificazione energetica.
Revoca
Con la circolare 44/2009, l`Amministrazione fornisce importanti chiarimenti in merito all`articolata disciplina della revoca dell`agevolazione prevista dai commi 3 e 3-bis della disciplina in commento.
Con riguardo all`ipostesi di cui al comma 3 secondo cui "L`incentivo fiscale e` revocato se l`imprenditore cede a terzi o destina i beni oggetto degli investimenti a finalita` estranee all`esercizio di impresa prima del secondo periodo di imposta successivo all`acquisto" , l`Agenzia chiarisce che il diritto alla fruizione dell`incentivo fiscale e` vincolato alla circostanza che i beni oggetto dell`investimento agevolato siano mantenuti nell`impresa per il periodo di tempo indicato al comma 3.
Pertanto, le ipotesi di revoca contemplate dal comma 3 si verificano quando il bene agevolato:
Altra ipotesi di revoca dell`agevolazione e` quella prevista dal comma 3-bis, secondo cui "L`incentivo fiscale di cui al comma 1 e` revocato se i beni oggetto degli investimenti sono ceduti a soggetti aventi stabile organizzazione in Paesi non aderenti allo Spazio economico europeo".
Secondo l`Agenzia, tale ipotesi di revoca appare diretta a subordinare la conservazione dell`agevolazione al mantenimento del bene oggetto di investimento in strutture produttive situate nel territorio dello Spazio economico europeo. Pertanto, l`agevolazione e` revocata quando il bene agevolato, entro il termine di cui all`articolo 43, comma 1, del Dpr 600/1973, ossia entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d`imposta in cui e` stato effettuato l`investimento:
Per effetto della revoca dell`agevolazione, il reddito imponibile, relativo al periodo di imposta in cui si verifica uno degli eventi previsti nei commi 3 e 3-bis, deve essere aumentato in misura pari al corrispettivo o al valore normale dei beni fino a concorrenza della variazione in diminuzione effettuata nel periodo in cui e` stato realizzato l`investimento.
Non costituisce, invece, causa di revoca dell`agevolazione:
La circolare, infine, precisa gli effetti dell`applicazione dell`agevolazione nei confronti dei contribuenti "minimi", delle societa` non operative e ai fini degli studi di settore.
Per i contribuenti "minimi", la cessazione di efficacia del regime non comporta la revoca dell`agevolazione. L`eventuale perdita generata dall`agevolazione, sara` utilizzabile con le regole proprie del regime dei minimi (riportabile ai periodi d`imposta successivi) indipendentemente dalle diverse modalita` di determinazione del reddito adottate a seguito dell`uscita dal regime stesso (ad esempio, regime di contabilita` semplificato).
Nei confronti delle societa` di comodo e` precisato che l`agevolazione non viene meno qualora il beneficiario non superi la verifica di operativita` prevista dalla suddetta normativa. L`importo escluso da imposizione per effetto della "Tremonti-ter" dovra` essere sommato agli altri importi che non concorrono a formare il reddito imponibile per effetto di disposizioni agevolative. Tali importi dovranno essere sottratti dal reddito presunto per determinare il reddito minimo imponibile ai fini del successivo confronto di quest`ultimo con il reddito effettivo.
Del valore dei beni, se strumentali, agevolati con la "Tremonti-ter", si deve infine tener conto nella determinazione del valore dei beni strumentali da indicare nei modelli concernenti la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell`applicazione degli studi di settore.
Piazza della Repubblica 29, 70024 Gravina in Puglia (Bari)
Telefono: +39 0803257811 - 0808413605 Fax: +39 0808413605
Partita IVA: 09875531007
REA: 000000000000000
Web: www.studiogiammarrusti.it
RETE: eufemiagiammarrusti.reteimprese.org
SETTORE: Studi Consulenza e Liberi Professionisti
CATEGORIA: Consulenza del Lavoro
Preferenze Cookie
Aziende Consulenza del Lavoro
Rag. Onofrio Brunetti si occupa della consulenza fiscale e del lavoro a Gravina di Puglia (BA).
Tragni Immobiliare Srl è una Impresa di Costruzioni specializzata in realizzazione di opere in cemento armato in genere, costruzione di edifici civili, ecc.
Agenzia Gravinese Investigazioni - Agenzia investigativa, indagini private, aziendali, ecc.
Vam Preziosi Srl - Azienda specializzata nel settore dell'oreficeria e della gioielleria, grazie anche alla collaborazione con prestigiosi marchi di gioielli, orologi e rinomate aziende orafe italiane.
Pignatelli Nicola - Azienda specializzata nella produzione, installazione di serramenti, realizzazione di finestre, porte, persiane, infissi su misura, ecc.